摘要：2018年1月1日實施的中國大陸環境保護稅法是對稅收法定原則的具體落實。在理論層面深化對稅收法定原則的研究會有利于推動環境保護稅法的實施，也構成環境稅收治理體系和提升治理能力的重要內容。以憲法為指導，堅持環境保護稅收要素的法定性、明確性和程序的合法性、將稅收法定原則與環境代際、代內公平理念和可持續發展理念相結合，是落實稅收法定原則的法理基礎，其價值在于保障國家環境保護稅權和環境保護稅收納稅人權利的實現。在環境保護中落實稅收法定原則應當依托環境保護基本法和稅收基本法，協調好環境保護稅法的實施與經濟社會發展之間的關系，唯此才能實現環境法所宣導的預防原則、民主價值理念、環境公平理念與稅法所追求的民主理念與稅負公平理念的綜合平衡，體現出稅法對中國大陸環境保護的現實關切，達到經濟效益、社會效益與環境效益的協調統一。

 

關鍵詞：稅收法定原則；環境法功能；稅法功能

 

壹、問題的提出與概念闡釋

 

一、背景與現狀

 

中國共產黨十八屆三中全會《決定》首次提出「落實稅收法定原則」，到2015年《立法法》確認「稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度」由法律規定，到2018年環境保護稅法的實施，稅收法定原則在中國大陸環境稅費改革實踐中的指導作用得以充分發揮。具體到立法層面，從原來的排污費演變為環境保護稅，從國務院的排污費征收管理條例升級到環境保護稅，雖然說都針對的是企業的排污行為實施規范控制，但從法治發展的視角審視，這是稅收法治和環境法治的進步，也是稅收法定原則在環境治理中的進步和完善。

 

按照稅收法定原則的要求，環境保護稅種的設立、稅率的確定以及環境保護稅收的征管應當由法律明確規定。環境保護稅法將傳統的排污費提升為環境保護稅，促進當代中國大陸環境稅收治理進程的民主化、法治化水平，這同時也為稅收法定原則與環境保護的理論和實踐的結合注入新內涵。從2018年1月1日起實施環境保護稅法情況看，環境保護稅收的剛性和規范性在落實稅收法定原則的過程中得以彰顯，新的法律對環境保護稅納稅人環境行為的規范和引導、對節能減排的促進作用逐漸發揮。如，河北省某鋼鐵企業，累計投入環保資金3.27億元履行減排責任，應稅污染物的排放量大幅降低，2018年上半年共申報繳納環保稅1,279.32萬元，較2017年同期繳納排污費1,642.10萬元少繳稅款362.78萬元。該案例說明，環境保護稅法的實施促進了企業減少污染物的排放，客觀上起到減稅降費的效果。

 

然而，實施環境保護稅法與落實稅收法定原則之間卻是一個長期的動態協調過程。比如，雖然立法規定在稅收征管中環保部門與稅務部門之間應當有效協調，但是環境保護稅法的實施卻顯示，環保部門與稅務部門之間落實法定的合作機制并不順暢。如，在河南駐馬店市，2018年上半年因為環境保護部門傳遞數據不夠及時導致噪聲污染征收稅款15.05萬元較上年同期的41.94萬元減收26.89萬元。上述事例表明，環境保護稅稽征效率的提升還有賴于執法者的稅法意識和執法能力的增強，有賴于在環境保護中對稅收法定原則內涵的深刻把握和對該原則的有效運用。基于對環境保護稅法實施的考察，要真正落實稅收法定原則并推進環境保護稅法的有效實施，仍需要在立法層面優化環境保護稅征收范圍，在征管層面定位于尋求與中國大陸綜合型環境稅制度相適應、相匹配，在理論層面考慮稅收法定原則與環境保護相關理念、環境法相關理論的結合。

 

二、概念與性質求證

 

環境保護稅法并未直接對「環保稅」下定義，但是依據該法第2條「在中華人民共和國領域和中華人民共和國管轄的其他海域，直接向環境排放應稅污染物的企業事業單位和其他生產經營者為環境保護稅的納稅人，應當依照本法規定繳納環境保護稅」，法律卻是很明確地規定該稅種對地、對事、對人的適用范圍。

 

該法主要針對「直接向環境排放應稅污染物」的行為征稅，所以，可以認為該稅種法屬于行為稅法，是透過稅法調整相關單位的排污行為。王嘉賢認為，環保稅是特殊稅種，它除含有一般稅的固定性、強制性、無償性特點外，還具有補償性、合規性、專業性特點。基于環境保護稅法的立法思路和背景，該稅法內容在很大程度上是對國務院原排污費征收管理條例的平移，雖然如此，但是依據環境保護法的規定，環保稅在性質上屬于新的稅種、不同于排污費，其適用范圍及于生態環境保護領域。

 

從行為激勵理論看稅收法定原則在環境保護中的落實，當傳統的「排污費」被法定為強制性的「環境保護稅」之后，有利于指引排污企業透過繳納環境保護稅約束其排污行為、及時調整優化其經濟行為模式，使其經濟行為表現出對環境更加友好，從而也使企業的經營利益與國家整體經濟、社會和環境利益相協調。然而，在法律實施和未來的立法完善中仍應考慮到排污企業作為「理性經濟人」對利益最大化的需求，因為「定量的減排效果好壞依賴于排污者對于價格激勵的相應程度的大小」，而稅收則會在市場定價中發揮重要作用。

 

在法理學層面，正義要求以最低限度的法的安定性作為構成要件，稅收安定性透過稅收法定體現、并且構成環境稅收正義的形式要件，是稅收法定原則固有的對法律規范的「安定性」和「正確性」的追求目標。之所以在環境保護稅法實施后排污企業能夠表現出積極的減排行為，是因為環境保護稅與排污費相比有固定性的特點，在于獨特的環境保護稅收法律具有「明確性」、整體征納稅法律秩序具有「透明性」，能夠讓納稅人直接從征納稅法律本身理解、事先預測和計算稅負的多少；是因為能夠讓納稅人明白，具有明確性的征稅規則能確保稅法的可預測性、是市場經濟的根本，而稅收制度是納稅人進行交易時必須考慮的客觀要素。落實稅收法定原則可以促進社會成員兌現遵守環境保護稅法的承諾、增強其守法預期，從而也就會相應地提升稅法實施中的稅收征納效率。

 

貳、環境法理論與稅法原則的契合

 

從法律體系及其構成要素的邏輯分析，「稅法為最富含憲法意識之法律」，稅法與憲法之間透過人民的基本權利相聯系，「未經人民自己或其代表同意，絕不該對人民的財產課稅」，環境保護稅及其法律也不例外。「稅收法定主義為稅收立法提供憲法依據」，在環境保護中落實稅收法定原則首要的就是實施環境稅收憲法治理，實現環境法與稅法的功能整合。實施環境保護稅法是對「民主、法治、人權等憲法精神」的貫徹，落實稅收法定原則是讓污染者明白，繳納環境保護稅實際上是履行憲法上的納稅和保護環境的雙重義務。

 

一、代際公平和代內公平理論 促進稅法原則之間的整合

 

透過環境保護稅法對污染者排污行為進行調整，集中體現了中國大陸稅收憲治和憲法保障人權、保護生態環境和生活環境的宗旨。落實稅收法定原則可以促進提升環境稅收立法者、法律適用者和守法者的自覺遵守憲法、維護憲法尊嚴的意識和能力。這是維持稅收公平的基礎，也有利于培育環境保護的稅收法律文化，促進中國大陸稅收國際地位的提升和國際稅收義務的履行。從產生源泉、存在基礎與追求目標看，稅收公平和環境公平具有共同的合憲性基礎，都來源于憲法對公民基本權利的確認和保護，可以認為，稅收公平理念和量能負擔原則的實施都是以憲法確定和保障為根基，「稅收法定主義是以約束征稅權為手段，其根本目的是保障納稅人權利，這種目的使得稅收法定主義與憲法基本權利保障相契合。」環境保護稅收法律將國家的環境保護和稅收改革等宏觀調控政策予以制度化和法律化，透過稅收法定實現國家稅權行使與納稅人權利保護之間的平衡、達到稅收公平，而環境公平則通過實質性的稅收制度安排實現對生態環境資源合理的再分配。

 

（一）代際公平理論的發展 推進稅收法定原則的落實

 

當今世界有關環境公平的理論探討和實踐更多地考慮到當代人與未來世代人之間生存與發展的機會平等，而稅法實施的宗旨則正是透過一種公平的稅制設計促成這種平等機會的實現。從形式上看，環境公平指一種過程上的平等，實際上它強調自然資源、環境容量、以及解決環境問題的責任和義務如何在不同世代、處于不同的收入、不均衡的資源占有和使用層次上的人們之間的公平分配，追求的是實質意義上的平等，而環境保護稅收法律所追求的則是對上述資源享有的分配公平。就代際公平的實質而言，透過實施環境保護稅制度落實稅收法定原則，目的是減少和抑制當代人的污染行為所導致的、對未來人類平等地享用自然環境資源的發展機會的損害，代際公平理論與稅收法定原則在實現對自然環境享有平等機會的目標上趨于一致和整合。不過，代際公平的實現卻表現在一種動態的、對不同社會群體以及自然體利益的調整和平衡過程之中。從「權利成本思想」出發，當代人與后代人之間對環境權利的享有應當與其對環境稅收的合理分配相適應：當代人為清潔和保護環境付出了努力和代價，他們在減稅中應獲得合理補償；而后代人因為從更清潔的環境中獲得利益，所以他們也有必要承擔較大稅負；因此，環境代際公平理念為稅收公平原則注入新的內涵。

 

（二）量能負擔原則 在環保稅中的完善

 

將對資源的耗損量引入稅收支付能力衡量指標以修正代內公平理論，量能負擔原則也因此應當在環境公平理念導向下予以新的詮釋。以追求代際公平為前提，代內公平才更有利于向著以人為本和環境友好的方向發展。無論是從納稅人的受益標準還是根據納稅人的納稅能力標準判斷，抑或是從稅負的橫向或縱向公平的不同層面理解，污染環境嚴重的企業所消耗的環境容量大、損失的環境生態資源的數量大，表明其對財富的占有和耗損能力強。從法理層面和道義角度看，這極強的對于環境資源財富的耗損能力代表該類企業占有或者取得財產的程度、理應成為其稅收支付能力的重要指標，尤其是對那些高耗能、重污染的企業，「量能負擔原則」中的「能」的范圍在此理應予以擴大，目的是為了維護生態環境資源的價值，以倒逼這些高耗能重污染企業進行技術和管理創新、促進企業向資源節約和環境友好轉型。從稅收公平角度看，以全體納稅人的稅收來修復某些企業對環境的污染損耗，而這些污染企業少承擔乃至不承擔修復責任，顯然對全體納稅人不公平；從市場公平競爭角度分析，對處于同等競爭地位的、少污染低耗能、環境生態資源使用效率高的市場主體也不公平。落實稅收法定原則，運用稅收手段對嚴重污染環境的行為進行監督和約束，其制度設計的初衷是優化生態環境資源的配置、使得優等的環境容量資本向著具有良好環境行為信譽的企業轉移，體現稅收法定原則對稅收公平實質內涵的追求。因此，代內公平理論的優化在環境保護稅收法律理論體系中的體現，就是透過落實稅收法定原則以承認環境資源的價值，透過確認環境資源的價值實現對稅收分配機制的優化，能比較理想地提高環境資源的利用效率，從而促進環境容量和環境資源在各地區、各行業之間公平合理的分配、使市場競爭主體回到公平競爭的狀態。

 

二、可持續發展理論與稅收法定原則的結合

 

1992年聯合國環境與發展大會確立「可持續發展原則」，當年中國大陸制定《中國21世紀議程》，要求有計劃地進行可持續發展領域內的立法活動，利用稅收政策促進可持續發展。在環境保護中落實稅收法定原則正是響應《中國21世紀議程》對可持續發展理念的關切和行動要求。

 

（一）環境法協調發展原則與稅法宏觀調控功能的整合

 

針對環境污染的外部不經濟性的糾正，庇古(arthur cecil pigou)提出著名的「稅收—津貼」學說，對環境資源生產與消費中產生的負外部性征稅，對產生社會正外部性廠商給予補貼激勵。實施環境保護稅法是中國大陸環境稅收治理法治化變革，其目的是運用稅收工具對企業的經濟獲利性與其行為產生的環境負外部性進行調整和平衡。「由于征稅基本上是以經濟交易為對象，如果不考慮征稅效果，則任何經濟活動都無法開展」，因此，在環境保護中落實稅收法定原則實際上就是在關注稅收的「國家權力」與「私有經濟秩序」雙重屬性和「法治」與「民主」的約束，優化國家權力與市場機制在環境保護稅收征納中的功能配置，就是要求在稅法實施中要平衡好經濟社會發展與環境保護的關系。在全球經濟走低的現實背景下，中國大陸環境稅制改革如何落實稅收法定原則，還需要更多地關切國際形勢變化、融入以經濟轉型為目標的供給側結構性改革和減稅降負的政策要求，適時調整和權衡環境的、經濟的和社會的利益，體現發展的協調性。

 

從法理層面理解環境法協調發展原則與稅法宏觀調控功能的一致性，一方面，稅收具有對國民收入再分配的功能，表現在環境保護上就是透過稅法協調經濟社會發展與環境保護的利益關系。污染者造成環境損害本來已是對環境公共利益的侵害，如果還要運用全民稅收去治理、彌補和恢復這種侵害，那么在原來侵害的基礎上又一次侵蝕公共經濟利益、加大全體納稅人的經濟負擔，實現國家減稅降負的民生目標也收到約束；隨之而來的是，他人賦稅的加重亦可能引起社會公眾對環境保護稅收立法目的的強烈質疑、削弱了環境保護稅法的權威性，從而加大了環境保護稅法執行的難度和成本。另一方面，污染者會養成對其產生的污染怠于治理的惰性，不斷地從全民稅收治理污染政策中分享「搭便車」的快樂和零成本收益，污染者擔責的環境法治原則被流于形式不合理地強化排污者偏重于經濟盈利卻忽視社會和環保義務、乃至輕視治理污染的法律責任意識，也不利于整個社會形成良好的環境保護稅收法律文化。

 

從經濟效果觀察，透過稅收法律對經濟、社會和環境三大利益進行調整和平衡，對環境保護稅的「納稅人經濟行為的影響與改變的結果是社會獲得凈收益」，就是說，依法征收環境保護稅所產生的是一種綜合性的宏觀效果，稅收的宏觀調控能達到促進整個社會的可持續發展效果。有研究結果表明，從更廣泛的意義上說，一個國家可以透過提高能源稅，同時削價所得稅和發行債券來提高能源效率、抑制化石原料的使用；而且，這樣的稅收改革因為能促進更大的經濟增長、更低的全球排放、更多的消費可能性，維持合理的公共債務而獲得社會支持。細化到微觀層面的計稅依據和稅率的設計，關系到納稅人的經濟負擔和國家對利用稅收政策保護環境的導向性，更應考慮到稅收法定原則對社會福利與環境目標的綜合權衡。如，yasunori ouchida等在綜合研究消極排放稅稅率(the negative emission tax rate)，即排放補貼(emission subsidy)后得出結論認為，該稅率設計可以減少總的排放量，在形成研發企業聯盟的條件下還能改善社會福利，證明稅率設計綜合考慮的必要性。

 

（二）可持續發展理念對環境法功能與稅法功能的協調

 

在法的理念層面考慮，稅收法定原則應當統一于憲法關于國家環境保護義務、國家環境稅權實現與對納稅人權利的保護之中，在環境保護稅法規范中應當協調好環境公平與稅收公平、環境法基本原則與稅法基本原則的具體適用。

 

以整個社會發展來審視環境保護稅法，中國大陸現行法律第1條即將保護和改善環境、減少污染物排放、推進生態文明建設作為立法目的，這實際上是將國家的長期的發展目標融入環境保護稅的立法之中，是對環境法上的可持續發展原則和稅收征管法中的量能負稅原則、稽征效率原則的貫徹。在此基礎上進行環境保護稅法相關原則和制度的規劃和設計，這為形成和完善中國大陸環境保護稅收法律體系，引導和正確實施環境保護稅收法律奠定基礎。從環境保護稅法的體系結構看，現行環境保護稅法與環境基本法在目的和體系上實現協調，環境保護稅法針對主要的污染類型，其征稅對象明確，體現環境保護法的宗旨，有利于促進守法者、法律適用者在該部法律實施中形成一慣性認知，透過落實稅收法定原則促進排污者形成一種依法納稅的理念和認知文化，最終促進污染防治、協調好對生態環境資源的利用與保護之間的關系、促進對不同社會群體利益關系的調整。反過來，環境保護法為實施環境保護稅法奠定了基本法依據，指引著環境保護稅收征納雙方法律關系的調整，強化了稅法在協調經濟效益、社會效益和環境效益的作用。

 

參、稅收法定原則的價值內涵 彰顯環境法的價值追求

 

基于中國大陸環境治理現狀，現行環境保護稅法將其宗旨確定為對應稅者的污染行為實施稅收調整，響應中國大陸應對目前和今后相當長的一個時期內嚴峻的環境污染現實，也與現行有效的資源稅收法律規范、生態保護稅收政策在稅收法律體系上形成契合。將環境稅收這一環境經濟政策性的調節手段上升為兼容立法執法司法守法四位一體的綜合性法律機制，其現實可行性在于環境污染行為具有「可稅性」，符合稅制改革的要求和經濟社會發展與環境保護相協調的內在機理，目的就是要強化對中國大陸日益嚴峻的環境污染的治理、促進國家的環境治理體系的完善和治理能力的提升。

 

一、課稅對象法定提升環境公共產品的價值

 

為社會和公眾提供公共服務和公共產品是稅收的基本功能，在環境保護中落實稅收法定原則的目標就是使得環境公共產品保值增值，為社會經濟的長遠發展提供可持續的、優質的生態環境資源，在目前中短期來講就是為經濟發展提供良好生產力狀況和營商環境。

 

（一）被污染損害的生態環境價值的恢復

 

環境污染是對生態環境、自然資源的損害，侵害其他合法主體對環境公共資源的合理使用和收益的權利、甚至對他人的人身或者財產權利造成無法彌補的損害，現行環境保護稅法透過征稅對環境污染行為予以約束和調整，目的是減輕或者避免上述損害。傳統以增長為目標的經濟發展模式忽略、忽視乃至否認生態環境價值的存在，因而導致現代社會嚴峻的生態環境問題；環境污染是對生態環境資源浪費性、低效率甚至破壞性的使用，實施環境保護稅法是對前述行為糾正和其不利后果的補救，是在考慮環境生態價值要素后對環境資源分配制度的優化，糾正對該資源享有和使用上的扭曲現狀并實現對公共資源減少的補償，最終促進環境法對環境資源上的分配正義和對他人基本生存所需良好環境權利的維護。

 

（二）資源節約型和環境友好型市場營商環境的營造

 

從性質和立法宗旨分析，環境保護稅屬于「管制誘導性租稅」，即是對排污企業環境不良行為的管制、對它們的環境友好行為的誘導和鼓勵，其最終目的在于運用稅法來促進對公眾的環境社會公共利益的維護。環境法是為了維持全體國民良好的生態環境和生存環境、提供更加優質的環境公共產品，而環境保護稅法則是將稅收這一環境經濟政策法制化、透過稅收對環境污染行為予以管制誘導，以促進國家對宏觀經濟結構調整優化與企業微觀經濟發展之間的良性互動；落實稅收法定原則契合了國家生態文明建設的總體要求和趨勢，同時優化環境公共產品，也就相應地優化了營商環境、助力提升市場主體的市場競爭力，亦體現稅法維持市場秩序的價值取向。

 

二、優化中國大陸現行稅源結構 落實環境法的效益目標

 

（一）稅源優化的意義

 

透過稅種、稅目的結構性調整不僅能夠提升經濟效益，而且還能提升環境效益和社會公共效益，這是環境法追求的效益目標，也符合解決中國大陸社會人民日益增長的美好生活需要和不平衡不充分的發展之間的主要矛盾的需求。walid oueslati研究認為，一項稅收改革對于經濟福利的長期或短期影響是不同的甚至是相反的，其長期影響依賴于資本調整成本的價值，并指出旨在降低工資稅的環境稅收改革對長期福利增長有積極的影響。中國大陸原來實施的排污收費制度在實踐中存在著濫收費、費用使用不規范、責任不清等弊端，結果是既損害了國家稅源又侵害了繳納排污費主體的合法權利、制約整個社會的長期福利增長。在運用sbm方向性距離函數、luenberger生產率指數以及「強波特假說」理論對不同環境規制類型的實證研究后發現，在「排污費水平」與其「創新補償效應」的實現之間存在需要跨越的「拐點」，然而「拐點」的跨越卻受制于「中國現階段費用型規制強度仍然較低」的現狀。因此，應當「綜合考慮排污權交易、環境稅、信息披露等多種規制工具及其配套措施的設計、推廣及完善」。落實稅收法定原則將具有濃厚的行政色彩的「排污費」法定為法律性質穩定的「環境保護稅」，在保障和優化稅源的同時有效地杜絕濫收濫用排污費，也助力上述「拐點」的跨越。在稅收征收管理中，合理地調整環境保護稅的征收與其他相關稅種的征收之間的關系，可以使得征納稅雙方的權利義務達成一種平衡，實現征納成本最小化、對企業污染行為實施稅收調整后的效益最大化。利用可計算一般均衡(cge)模型對環境稅制改革雙紅利假設研究表明，透過征收環境稅和回收利用所獲得的收入來減少其他已存在的稅收，有可能同時改善環境和經濟狀況。該項研究成果證明環境稅與其他稅所產生的效能可以實現平衡、起到優化稅源的效果，這為中國大陸「減稅降負」政策目標的達成提供了新的理論支持，也為經濟、社會與環境效益的統一提供了新的實踐支持。

 

（二）多種稅收的負面影響的克服

 

首先是環保稅本身的完善。增加財政收入并不是環保稅創設的主要目的，最終目的還是透過這種法定的經濟制度激活企業的經濟動力、挖掘內部潛力，在企業運行和創造的財富中含有更多的環境友好型元素。然而，現行環保稅的設計卻存在限制這種目標實現的一些不利因素。而實際上，對于這種因為新稅種實施所致的負面效應，中國大陸環保稅立法也有一定程度的考慮，比如，基于環境問題和環境治理的區域性特點，現行環保稅法也賦予省級人民政府可以對本地區實際情況予以統籌考慮，這也為后續立法完善提供一定的試驗空間。

 

其次，碳稅、能源稅、資源稅等對企業負擔的克服。制定類似涉及生態環境保護、資源利用等方面的稅收法律，如環境保護稅法、資源稅稅法、車船稅法、船舶噸稅法、可再生能源法、資源稅法、車船稅法，從短期預測會對企業造成一定負擔。但是，中國大陸現行的環境保護類法律，如環境保護稅法、清潔生產促進法、循環經濟法、節約能源法、可再生能源法、固體廢物污染環境防治法等防止污染類法律、森林法等資源類法律均有規定，采取財政、稅收等政策和措施鼓勵和支持資源節約型、環境友好型企業的良性、可持續發展。詳見（下表）。在這些法律中，財政、稅收優惠政策和措施的落實和推進會有利于企業因為支付環保稅、資源稅、乃至未來的碳稅和能源稅所產生的負擔，并且從可持續發展的角度，從整體看對企業與國家會產生一種「雙贏」結果。當然，要實現這種利好結果卻有賴于兩個基本條件：其一，真正保障這些法定的優惠政策和措施落實到位；其二，結合國內外環境保護形勢和現代稅收法治改革的趨勢和要求，優化設計環境稅收體系并強化提升環境稅收治理能力。例如德國的經驗就值得研究和學習，為控制全球變暖減少溫室氣體排放，在環保稅下設立機動車輛稅與石油稅。

 

中國大陸相關環境法律中有關財政稅收優惠的規定舉例（表格省略）

 

三、課稅優化契合中國大陸融入國際綠色稅制發展趨勢

 

早在2014年的一項研究就表明，世界上在涉及征收環境污染稅的國家，課稅對象主要針對空氣污染、水污染、垃圾、噪音等污染和污染產品等，其立法特色是對每一課稅對象、稅目層層界定與細化，比如，在空氣污染稅下設綜合空氣污染稅，又將綜合空氣污染稅分為七類，最后落實到14種具體污染物質。這些稅收法治經驗將有助于促進中國大陸環境保護稅收法律在實施中得以完善。從國際綠色稅制改革的趨勢和環境法國際化趨勢分析，落實稅收法定原則能使中國大陸環境稅收理念、制度、監管體制適應當今世界發展的規律，促進中國大陸環境保護稅收法治實踐與國際稅制綠化實踐相銜接，以實現環境稅收制度規范的科學化。另外，中國大陸對清潔發展機制基金及清潔發展機制項目實施企業的有關企業所得稅政策的規定（財稅[2009]30號），以及全國碳排放權交易市場重點工作的啟動（發改辦氣候[2016]57號）均會為未來中國大陸碳稅的立法和參與國際碳排放交易提供良好的平臺。落實稅收法定原則對企業污染行為進行調整，有利于激勵中國大陸企業以國際市場主體的身分積極參與世界其他國家、國際組織之間在環境保護稅收法治領域的合作并獲得國際稅收法治紅利，維護國家的環境主權和稅收主權。

 

四、完善環境司法保障稅收法定原則的落實

 

完善的司法救濟制度有利于促進國家環保稅權和納稅人權利的平衡。征收環境保護稅是國家政治權力的行使，會對納稅人利益產生直接影響，而「基本權保障若無法在日常稽征程序中受到尊重，并透過復查、訴愿、行政訴訟得到保障，基本權即無存在價值」，因此，「應該對極其強大的主權者意志加以約束，透過行為規范、程序和根據個人權利的各種追訴活動，把權力關到制度的籠子里」。救濟制度的設立在環境保護稅收程序中具有基礎性地位，它將有效地從司法環節對征稅權力和納稅義務形成監督、加強對納稅人權利的保護，是稅收法定原則的基本目標；借助司法手段排除征稅權的任意行使，透過救濟制度恢復和彌補納稅人受損的合法權益，透過公正的司法程序保障其合法權益。中國大陸稅收征收管理法（2015年修正）第88條規定稅收糾紛的法律救濟程序，然而，現行環境保護稅法第14條第1款只是規定環境保護稅由稅務機關依照稅收征收管理法和本法的有關規定征收管理，而第23條也只是關于違法責任的原則性規定，卻缺乏對救濟制度做出延用稅收征收管理法的明確規定，這種立法會給人造成法律忽視保護納稅人權利的錯覺、對理解和落實稅收法定原則產生不利影響。為此筆者認為，應當認真考慮以下兩個層面的基本問題：第一，環境保護稅法調整的是特定的法律關系，涉及環境保護稅納稅人的切身權益和環境公共利益，因此對納稅人權益的救濟就應當特別予以關注。實施環境保護稅收法律應當防范「法律對于人事作一般概括之制定，不顧及個人性格，且不免在適用之時流于專斷」的弊害。稅收法定原則含有對納稅人權利實施救濟之義，是程序公正的法理所在。因此，立法不能只是規定排污者繳納環境保護稅的義務，還應當明確賦予他們在稅收權利遭到侵害時尋求司法救濟的權利并在法律適用中保障這種權利的實現，這樣才符合稅收公平、也符合環境公平。第二，環境保護稅法是中國大陸第一部有關生態環境保護和資源利用領域的稅收法律，其救濟制度的立法模式和制度實施必然會對后續其他相關立法及其實施起導向作用，會有利于整體環境稅收法律體系的建構和完善；同時，還有利于為其他環境經濟政策的法制化提供經驗借鑒。

 

肆、結論

 

中國大陸環境保護稅法的實施符合稅收法定原則的價值追求，是在融入環境法治和稅收法治理念下的法制創新，「有助于構建規則本身合理、規則之間相互協調的環境稅法」體系，「這部法律可以作為試金石，檢驗稅收法定的效果，為后續立法提供借鑒。」基于環境法體系和稅法體系的完整性、穩定性以及環境稅法的發展需求，現行環境保護稅法的實施應當體現憲法精神，強化環境保護稅收的法定性、穩定性和強制性。在落實稅收法定原則的過程中，以環境基本法和稅收基本法的基本原則和基本制度為依托，將環境法的預防原則、可持續發展原則、代際公平和代內公平理念、環境保護公眾參與的價值融入環境保護稅收法律實踐之中，這是環境保護稅法建立在理性和現實基礎上的重要保障。在環境保護稅法的實施中，應當正視和立足于中國經濟資源和自然生態環境資源的分配與利用、環境污染治理資源不均衡的國情與現實，建立起一套落實稅收法定原則的制度保障體系，「合理地衡平公平與效率二者的價值取向，挖掘體制內大量的無效損耗和資源浪費，使稅法的價值取向符合構建社會主義和諧社會的要求」，以實現經濟效益、社會效益與環境效益的協調與統一。

 

在環境保護中落實稅收法定原則需要有一系列的制度保障，應當充分重視社會福利最優化和征納成本最小化的效率追求。比如，可以配合國家「減稅降負」改革目標，將落實稅收法定原則融入國家「金稅工程」，利用現代信息和網絡科學技術降低法律實施成本、提高實施效率。考察稅收法定原則的落實效果，不僅應當考慮傳統變量如經濟的能源強度、溫室氣體排放、環境質量等重要因素的決定作用，還應當從歷史的和社會發展的角度考察非常規變量如國家或地區的法治狀況和水平、信息和通訊技術產品的快速替換、回收及其處置的新趨勢、以及污染產業、產品透過進出口貿易的轉移的新經濟發展特點。唯此，才能在研究和具體落實稅收法定原則時保持一種全面的、現實的和理性的思維。

 

「法律旨在創設一種正義的社會秩序」，落實稅收法定原則的價值就在于維持這種秩序。要使得環境保護稅法目標能夠實現并且稅收征納能夠有效推進、保障稅法效率，就需要有法定的、公正的制度體系予以保障。在環境保護中落實稅收法定原則，要求征收主體、司法主體對法律的適用依法進行，不僅應當考慮行政、司法程序對環境稅權的維護，還應當顧及行政、司法的公平與正義，保護納稅人的合法權利；它要求納稅人積極履行法定的納稅義務，但是，也需要政府及其部門在法律實施過程中為納稅人提供納稅便利，賦予納稅人行使諸如獲得相關信息、監督行政執法和環保稅收使用以及尋求法律救濟的權利。落實稅收法定原則，以維護征納稅雙方之間權利義務的正常關系、降低征納稅過程的成本為目標，要求「在稅收效益與征納成本之間達成均衡，符合比例原則」，即，征納稅過程的成本最低，透過稅收杠桿改善生態環境的效果最佳。

 

來源：北極星大氣網

 

【第十一屆上海國際泵閥展】

2021年，是上海國際泵閥展迎來的第一個十周年，也是見證許多同行新老朋友的瞬間與永恒，成長與蛻變；在已走過的“過去10年”中，上海國際泵閥展讓大家感知到了一個泵管閥品牌展會的信念。flowtech china（2022）第十一屆上海國際泵管閥展覽會（簡稱“上海國際泵閥展”）以10年為起點，將于2021年6月2-4日在上海國家會展中心（虹橋）重新再出發，發揮品牌展會國際化平臺的作用，利用多年積累的資源和經驗，為展商和觀眾提供了一個集展示、交流、采購、線上四位一體的多模式商貿綜合體平臺！